Анотація: Податок на доходи фізичних осіб разом із іншими податками часто зазнає змін. Майже щороку законодавець передбачає нові ставки податку та змінює базу оподаткування. Такі нововведення істотно впливають на розмір ПДФО та, відповідно, на фінансовий стан громадян, тому цю інформацію потрібно вчасно та правильно донести платника, аби уникнути можливих проблем ыз сплатою податку.
Список ключових слів: база оподаткування, ставка податку, податкова соціальна пільга, єдиний соціальний внесок, військовий збір.
Українське суспільство вже звикло до того, що влада України постійно намагається провести податкові реформи, однак не маючи достатньої кількості ресурсів для цього, обмежується щорічним внесенням змін до податкового кодексу України. Не став винятком і 2016 рік. Однак, варто сказати, що громадяни не завжди готові до новацій, тому зазнають чималих проблем пов’язаних з не освоєнням нових правових порядків. Як відомо незнання закону не звільняє від відповідальності. Відповідно, особи, які не встигли ознайомитися із змінами законодавства щодо правового механізму податку на доходи фізичних осіб (далі – ПДФО), або не в повній мірі зрозуміли їх зміст, підлягають відповідальності за, наприклад, несвоєчасну подачу декларації, або ж не врахування певних доходів пі час розрахунку загального річного доходу. У зв’язку з цим варто говорити про проблему недостатнього аналізу нових положень податкового законодавства щодо ПДФО.
Комплексні наукові дослідження правового механізму ПДФО проводили Кобелянська О. І., Даценко Т. Д. та Трофімов М. О. останньою статтею якого була: «Податок на доходи фізичних осіб: фіскальна та соціально-регулятивна роль». Однак ПДФО у тому форматі, у якому він існує на даний час, ще не досліджувався правознавцями, адже зміни податкового законодавства відбулися нещодавно. Натомість, нововведення у податковому законодавстві були предметом обговорення конференцій та численних брифінгів. Також є ряд публікацій у ЗМІ, які містять довідкову інформацію щодо переліку та змісту деяких податкових змін, які відбулися у 2016 році. Варто підкреслити, що питання, відносно нового правового механізму ПДФО дійсно потребує наукового дослідження, адже серед громадськості України, через недостатню поінформованість, піднялася хвиля незадоволення та нерозуміння нових податкових порядків. На підставі вище викладеного, існує обґрунтована необхідність у проведенні дослідження питання нового правового механізму ПДФО. Головна ціль наукової статті – надати комплексу правову характеристику ПДФО, який існує на даний час. Для цього планується виконати наступні завдання: 1) здійснити аналіз передумов для внесення змін до ПКУ; 2) провести комплексну правову характеристику елементів ПДФО, які зазнали змін; 3) визначити проблемні моменти, які виникають у зв’язку із застосуванням нових положень законодавства; 4) дослідити податкові зміни щодо єдиного соціального внеску; 5) проаналізувати фактичні та очікувані наслідки податкових змін механізму ПДФО.
Податок на доходи фізичних осіб – це загальнодержавний податок, який на сьогоднішній день має найбільше число платників. Надходження від ПДФО формують істотну частину доходів держави. Однак варто сказати, що недосконалий правовий механізм податку та високі ставки єдиного соціального внеску перетворюють цей податок в неефективний інструмент для формування дохідної частини бюджету. Це пов’язано з тим, що громадяни України та іноземці, не витримуючи податкового тиску, шукають шляхи до уникнення від оподаткування та використовують всі можливості, щоб не сплачувати ПДФО. Наприклад, неофіційне працевлаштування в цьому плані є ідеальним вирішенням всіх фінансових проблем як працівника так і роботодавця, однак джерелом економічних труднощів ля держави. В умовах економічної кризи такий інструмент використовується суспільством все більш часто. Для держави масове явище неофіційного працевлаштування викликає серйозні проблеми, адже позбавляє її економічної можливості: отримати належні доходи від сплати ПДФО; сформувати достатній обсяг фінансових ресурсів для роботи Пенсійного фонду України, Фонду соціального страхування на випадок безробіття та інших фондів. Більше того, держава втрачає можливості для реалізації своїх контрольних функцій в сфері дотримання законодавства про працю. У зв’язку з цим держава шукає шляхи для вирішення проблеми неофіційного працевлаштування. У 2014 році були внесені зміни до ст. 41 Кодексу про адміністративні правопорушення і санкція за порушення вимог законодавства про працю, відповідно до ч. 1 статті, стала передбачати накладення на роботодавця штрафу у розмірі від 30 до 100 н. м. д. г. На жаль, такі зміни не вирішили проблеми. У зв’язку з цим, наприкінці 2015 року було ініційоване питання про внесення змін до механізму ПДФО, які змогли б трансформувати податок до тих суспільних умов, в яких перебуває зараз населення. Передбачалося, що зменшення ставок єдиного соціального внеску та визначення порівняно середньої ставки ПДФО змогло б зменшити податкове навантаження та, відповідно, позитивно вплинути на відносини працевлаштування, адже створили б більш сприятливі умови для легалізації трудових відносин в країні. Чи дійсно, такі зміни зможуть стимулювати офіційне оформлення відносин буде видно згодом. Влада України покладає великі надії на такі зміни ПКУ. Прем’єр-міністр Арсеній Яценюк зазначив, що в податковому реформуванні був зроблений великий крок вперед, бо зменшилася ставка єдиного соціального внеску до 22 відсотків. Президент України Петро Порошенко в свою чергу закликав бізнес підвищити зарплати найманим працівникам. Якщо ж поглянути на реальний стан речей в Україні, можна сказати, що глобальних позитивних зрушень в результаті зміни механізму ПДФО не слід чекати, з огляду на те, що суспільство вже пристосувалося та звикло до тієї моделі відносин, яка існувала тривалий час і зменшення податкового навантаження стимулюватиме їх недостатньою мірою. До того ж Україна перебуває в стадії економічної кризи, в результаті чого населення не наділене достатньою кількістю фінансових ресурсів, щоб ініціювати процес фактично «добровільної» сплати податків, яких раніше не сплачувало.
Комплексний аналіз правового механізму ПДФО в його новій редакції буде проведений на підставі Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу і деяких законодавчих актів України про забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році», який був ухвалений Верховної Радою України 24 грудня 2015 року та набув чинності 1 січня 2016 року.
Перша і найбільш обговорювана зміна правового механізму ПДФО стосується встановлення нової ставки податку у розмірі 18 % від бази оподаткування. Ця ставка замінила дві попередні: 15% і 20 %, кожна з яких застосовувалися залежно від того, яким був розмір бази оподаткування (критерій перевищення 10-кратного розміру мінімальної заробітної плати). На сьогоднішній день за такими виплатами, як заробітна плата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати або інші виплати та винагороди, що нараховуються платнику податків у зв’язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами, та іншими доходами, які віднесені до загального місячного доходу відповідно до ст. 165 ПКУ, буде застосовуватися ставка 18 % незалежно від суми виплати (п. 167.1 ПКУ). Дана ставка фактично зрівняла умови для визначення обсягу податкових зобов’язань і принцип «більше заробляєш – більше сплачуєш» втратив свій зміст. Тепер і простий працівник і директор фірми, зарплати яких істотно різняться, будуть обраховувати розмір ПДФО за однією формулою. Варто зазначити, шо застосування законодавцем саме такого правого механізму обкладання фізичних осіб податками, як мінімум є недоцільним, особливо в умовах, коли левова частка українців перебувають за порогом бідності. Платники ПДФО, які і так не мають достатньо фінансових ресурсів для життя, особливо болісно відчують підвищення розмірів ставок для них із 15 % до 18 %. Заможні верстви населення, питання сплати податків для яких не становить особливої проблеми, навпаки, отримають вигідніші умови оподаткування порівняно з тими, які були раніше, адже ставка для них знижена з 20% до 18%. В результаті стає зрозумілим, що бажання встановити економічну рівність у системі оподаткування може, навпаки, ще більше диференціювати суспільство та істотно погіршити економічне становище більшості населення. Зрозуміло, що підвищення ставки податку на 3 % для платників, які раніше сплачували 15 %, не спричинить економічного колапсу в країні. Однак, така тенденція існує, особливо в умовах, коли в країні падає ВВП і зростає рівень інфляції. До того ж викликає хвилювання обраний Україною напрямок реформування податкового права і безпосередньо ПДФО, адже він суперечить загальноприйнятим принципам оподаткування у більшості країн Європи. Іноземні країни, на відміну від України, застосовують прогресивну шкалу оподаткування, яка дозволяє зберегти економічну рівність в суспільстві. Малозабезпечені громадяни сплачують податки за мінімальними ставками або взагалі звільняються від оподаткування. Основний тягар щодо наповнення бюджету лежить на заможних громадянах, підприємцях, які мають можливість сплачувати великі суми податків без шкоди для свого економічного стану і сплачують його за диференційованими ставками залежно від обсягів доходу за принципом: «більший дохід – вища ставка податку». Результатом застосування такої системи є врахування економічних інтересів усіх учасників.
Україна застосовує принцип єдиної ставки податку за виключення одного винятку, коли застосовується менший розмір ставки. Для пенсій, щомісячного довічного грошового утримання, які отримуються платником податку з Пенсійного фонду України або бюджету згідно із законом, в частині перевищення над триразовим розміром мінімальної зарплати, встановленої на 1 січня застосовуватиметься ставка в 15 % (п. 167.4 ст. 167 ПКУ). Якщо ж аналізувати інші ставки ПДФО, то варто сказати, що змін також зазнав п. 167.5.1. Відповідно до нової редакції, до пасивних доходів, у тому числі нарахованих у вигляді дивідендів по акціям та/або інвестиційних сертифікатах буде також застосовуватися ставка 18 %. Разом з цим, для дивідендів по акціях та корпоративних правах, нарахованих резидентами – платниками податку на прибуток підприємств зменшена ставка в розмірі 5% залишилася незмінною. Також , не був змінений п. 167.3 ст. 167 ПКУ, яким визначено випадки застосування 0 % ставки.
Аналізуючи питання пов’язані із ставками оподаткування також потрібно приділити увагу тому, що у зв’язку із скасуванням принципу застосування ставки податку у 20 % до доходу, який перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, також відміняється обов’язок такого платника подавати податкові декларації щодо цієї частини доходу(виключений п. п. «є» п. 176.1 ст. 176 ПКУ). Однак варто зауважити такий момент: особа, дохід якої перевищив 10-кратний розмір заробітної плати у 2015 році має обов’язок подавати податкову накладну щодо цих доходів у 2016 році, не залежно від нововведень. Закон про зміни до ПКУ вступив у силу лише 1 січня 2016 р., тому він врегульовує відносини оподаткування, які виникли саме у 2016 році і не має зворотної дії в часі. Відповідно до цього платник податку не звільняється від обов’язку подати декларацію у зв’язку з отриманням значних сум доходу у 2015 році. Цей момент є дуже важливим і потребує чіткішого визначення і тлумачення з боку Державної фіскальної служби, адже платники податків, які не завжди достатньою мірою орієнтуються у питанні правозастосування можуть не правильно розтлумачити норму закону і, неумисно, порушити закон, подумавши, що тепер подавати декларацію за 2015 рік не потрібно. Результатом такої необізнаності можуть буди численні штрафи, що в свою чергу сформують у суспільства негативне враження стосовно прийнятих змін ПКУ.
Зміни правового механізму ПДФО також стосуються питання бази оподаткування, а точніше переліку доходів, які не включаються до складу місячного оподаткованого доходу. Стаття 165 доповнена п. п. 165.1.57 – 165.1.59, відповідно до яких, тепер також не враховуються: сума коштів, яка надається платнику податку міжнародною фінансовою організацією; сума коштів, яка надається платнику іншою, визначеною КМУ, фінансовою установою; сума, прощена (анульована) кредитором у порядку, передбаченому законом щодо реструктуризації зобов’язань громадян України за кредитами в іноземній валюті, що отримані на придбання єдиного житла.
Варто також сказати, що у новій редакцій ПКУ вміщена, формально, нова норми стосовно податкової соціальної пільги. Завдяки змінам, внесеним до п. п. 169.1.1 ст. 169 ПКУ, норма про ПСП не продовжила своєї дії на рік, а стала постійною. Однак зміст норми про ПСП не змінився. Не зважаючи на голосні заяви високопосадовців та очікування громадськості, зміни, які дали б платнику ПДФО право не сплачувати податок за частину отриманого за місяць доходу у розмірі 100 % прожиткового мінімуму населення, що на сьогодні становить 1378 гривень – не справдились. Відповідно до Перехідних положень ПКУ розмір податкової соціальної пільги для будь-якого платника податку, який отримує заробітню плату від одного роботодавця у вигляді заробітної плати дорівнює 50 відсоткам розміру прожиткового мінімуму для працездатної особи (у розрахунку на місяць), встановленого на 1 січня звітного податкового року. Так як прожитковий мінімум становить – 1378 гривень, то ПСП дорівнює – 689 гривень. Окрім цього, також не справдилися надії стосовно підвищення граничної суми доходу, в межах отримання якого особа має право розраховувати на застосування ПСП. На жаль, вони залишилися не змінна і у 2016 році, лише ті особи, дохід яких не перевищує 1930 грн. можуть розраховувати на отримання ПСП.
Говорячи про правовий механізм ПДФО та аналізуючи фінансове становище особи, особливо працівника, доцільним буде провести аналіз нововведенням, які вміщені до Закону України «Єдиний соціальний внесок». Відповідно, з 1 січня 2016 року стягненнч ЄСВ з доходів фізичних осіб взагалі не здійснюватиметься (ані 3,6 %, ані 2,6 %, ані 6,1 %). Це зазначено у статтях 4, 7 і 8 вищезгаданого закону. Що ж стосується працівників, які перебувають на бюджетному утримання, то раніше встановлена ставка у розмірі 36,3 %, зменшується до рівня 22 %. Причому така єдина ставка ЄСВ застосовується як до зарплати, так і до лікарняних та декретних. Більше того, ця ставка є єдиною і застосовується до всіх працівників. Виключення становлять лише працівники-інваліди, ставки щодо яких не були змінені. Потрібно також сказати, що обов’язок обрахування, із застосуванням нової ставки – 22 %, і переказу відповідної суми коштів на сплату ЄСВ як і раніше лежать на роботодавцеві. А от працівник, який раніше також мав обов’язок сплачувати відрахування у розмірі 3,6% скасовуються, адже як було раніше зазначено, такі платежі тепер не сплачуються. Важливо зазначити, що в ЗУ «Про єдиний соціальний внесок» також були вміщені деякі зміни, які стосуються бази оподаткування. Як і раніше враховуються заробітна плата та деякі доходи відмінні від неї, однак визначається нова максимальна величина місячного доходу, з якого буде стягуватися ЄСВ, у розмірі 25 прожиткових мінімумів, замість попередніх 17.
Окрім ПДФО та ЄСВ, із заробітної плати працівника протягом 2016 року також буде здійснено відрахування на оплату військового збору у розмірі 1,5 % бази оподаткування, адже, відповідно до Перехідних положень ПКУ, збір планується стягувати до часу, поки не буде завершена антитерористична операція. Зміни правового механізму військового збору, які почали діяти з 1 січня 2016 року відповідно до змін п. п. 1. 2 підпункту 16-1 підрз. 10 розділу 20 Перехідних положень ПКУ передбачали розширення бази оподаткування, порівняно з тією, яка була раніше, за рахунок того, що вона тепер визначається п. 163.1. Виходячи з цього, законодавець не змінюючи ставки збору, лише за допомогою розширення бази оподаткування, збільшив фактичні платежі до бюджету.
Підсумовуючи все вище викладене, слід сказати, що зміни до законодавства щодо правового механізму ПДФО, ЄСВ, військового збору, які були прийняті у 2016 році в загальному позитивно вплинули на фінансове становище платників. Сумарне відрахування із суми доходу особи, отриманого ним на роботі з 55% знизилося до 41,5%. Разом з цим потрібно пам’ятати, що такий економічний ефект досягнений в основному завдяки нововведень стосовно ЄСВ. А от зміни, які стосуються ПДФО не є настільки позитивними і викликають питання у їх економічній обґрунтованості та доцільності, адже суперечать міжнародному досвіду.
Література
- Податковий кодекс України : Кодекс України, Закон // с2011. – № 13-14, №17. – Ст 112.
- Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення бюджетних надходжень у 2016 році : Закон України // Відомості Верховної Ради. – 2016. – №5. – Ст. 47.
- Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкова державне соціальне страхування : Закон України // Відомості Верховної Ради. – 2011. – №2-3. – Ст.11.
- Офіційний сайт Державної фіскальної служби : [Електронний ресурс]. – Режим доступу : http://sfs.gov.ua/baneryi/podatkovi-zmini-2016/podatok-na-dohodi-fizichnih-osib/.