Висвітлено основні проблеми та наголошено на розбіжностях у трактуванні основних термінів, що стосуються облікового забезпечення фінансових результатів суб’єктів господарювання підприємницької та непідприємницької діяльності; обгрунтовано необхідність створення єдиної бази для ведення обліку.
Ключові слова: фінансові результати, прибуток, збиток, дохід, витрати.
Осветлено основные проблемы и отмечены разногласия в трактовке основных терминов, что касаются учетного обеспечения финансовых результатов предпринимательской и непредпринимательской деятельности; подчеркнута необходимость создания единой базы для ведения учета.
Ключевые слова: финансовые результаты, прибыль, убыток, доход, расходы.
The article is focused on the main problems and apparent discrepancy in the terms’ interpretation concerning accounting of financial results of enterprises and non-profi testablishments; the necessity of stable terminology creation is primarily emphasized.
Keywords: financial results, profit, loss, revenue, costs.
Постановка проблеми. Огляд економічної літератури свідчить, що на даному етапі розвитку національної економіки України існують різні думки вчених щодо напрямків розвитку бухгалтерського обліку в умовах ринкових відносин. Це стосується і питань обліку фінансових результатів суб’єктів господарювання підприємницької та непідприємницької діяльності, а тому ці питання є досить актуальними [1, 315] і потребують подальшого дослідження.
Аналіз останніх досліджень та публікацій. Вивчення методології бухгалтерського обліку фінансових результатів суб’єктів господарювання підприємницької та непідприємницької діяльності займає сьогодні одне з провідних місць в наукових працях вітчизняних вчених-обліковців М.В. Кужельного, М. Т. Білухи, В. В. Сопка, В. С. Рудницького, В. Г. Швеця, Ф. Ф. Бутинця, Є. В. Мниха та інших [3, 361]. Однак, уніфікація методологічних облікових підходів в питаннях обліку фінансових результатів з метою їх зіставності та аналізу (відтак, контролю та аналізу) потребує подальших досліджень.
Мета дослідження. Мета дослідження полягає в уточненні сутності та визначенні особливостей облікового забезпечення фінансових результатів суб’єктів господарювання підприємницької та непідприємницької діяльності на основі вивчення теоретичних аспектів досліджуваної проблематики.
Основна частина. На основі вивчення наукових праць вище зазначених вчених-обліковців у сфері бухгалтерського обліку фінансових результатів суб’єктів господарювання підприємницької та непідприємницької діяльності, вважаємо, що під обліковим забезпеченням цього процесу слід розуміти реєстрацію з достатнім рівнем аналітики обліку операцій, що формують доходи, видатки (витрати), фінансові результати (прибутки або збитки) суб’єктів господарювання підприємницької та непідприємницької діяльності, впливаючи на результативність використання отриманих (залучених) фінансових ресурсів. Відтак, основне завдання та особливості облікового забезпечення фінансових результатів суб’єктів господарювання підприємницької та непідприємницької діяльності полягають в отриманні оперативної, об’єктивної та аналітичної інформації за операціями, які формують прибуток (збиток), у поточному періоді й на перспективу.
В контексті дослідження особливої уваги заслуговують питання сутності економічних категорій, які формують фінансові результати суб’єктів господарювання підприємницької та непідприємницької діяльності.
У економічному словнику за редакцією А. Н. Азріліяна визначено, що фінансовий результат – це приріст чи зменшення вартості власного капіталу суб’єкта господарювання, який виник в результаті підприємницької діяльності за звітний період [4]. В свою чергу, у бухгалтерському обліку фінансовий результат визначають шляхом підрахунку і балансування прибутків і збитків від всіх видів діяльності.
Створюючи свою справу, засновники бажають, щоб у результаті діяльності цього суб’єкта господарювання збільшився вкладений раніше капітал. Тобто будь-яка підприємницька діяльність спрямована на збільшення вкладеного капіталу – одержання прибутку. Однак фінансовий результат підприємницької діяльності може бути як позитивним (прибуток), так і негативним (збиток).
Так, прибуток – це перевищення доходів від продажу товарів та послуг над витратами на виробництво і продаж цих товарів [5, 247]. Збитки – перевищення витрат над доходами (прибутками) госпрозрахункових підприємств, об’єднань чи організацій [5, 101].
Розглядаючи сутність прибутку (збитку) за П(С)БО 3 «Звіт про фінансові результати», тобто перевищення сукупних доходів (витрат) над витратами (доходами), який є основним узагальнюючим показником фінансових результатів господарської діяльності підприємства, необхідно, в першу чергу, відзначити наступні його характеристики:
По-перше, прибуток є формою доходу підприємця, що здійснює певний вид діяльності. А зовнішня, найбільш проста форма вираження прибутку є водночас недостатньою для його повної характеристики, тому що в ряді випадків активна діяльність у якійсь непідприємницькій сфері може і не бути пов’язаною з одержанням прибутку (наприклад, політична, добродійна та інша діяльність).
По-друге, прибуток є формою доходу підприємця, що вклав свій капітал у власну справу з метою досягнення певного комерційного успіху.
По-третє, прибуток не є гарантованим доходом підприємця, що вклав свій капітал у той або інший вид бізнесу. Він є результатом тільки вмілого й успішного здійснення цього бізнесу.
По-четверте. Прибуток характеризує не весь дохід, отриманий у процесі підприємницької діяльності, а є залишковим показником, що представляє собою різницю між сукупним доходом і сукупними затратами в процесі здійснення підприємницької діяльності [1, 316].
Відповідно до головних напрямів використання прибуток підприємств, в тому числі державних, можна розділити на дві частини:
1) прибуток, що спрямовується за межі корпоративних прав, персоналу підприємства за результатами роботи (як заохочувальний захід), на соціальну підтримку та інші потреби (внески у благодійні фонди, допомога різним організаціям, особам тощо) (розподілений прибуток);
2) прибуток, що залишається на підприємстві і є фінансовим джерелом його розвитку. Останній спрямовується на створення резервного та інвестиційного фондів.
У плані рахунків для обліку сум нерозподіленого прибутку поточного та минулих років, а також його використання в поточному році прибутку передбачено рахунок 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)», який має такі субрахунки:
441 «Прибуток нерозподілений» – відображається наявність та рух нерозподіленого прибутку;
442 «Непокриті збитки» – відображаються непокриті збитки, списання яких здійснюють за рахунок нерозподіленого прибутку, резервного, пайового чи додаткового капіталу тощо;
443 «Прибуток, використаний у звітному періоді» – відображається розподіл прибутку. Сальдо на цьому субрахунку у кінці року закривається у кореспонденції із субрахунками 441 та/або 442 з виведенням сальдо на одному з цих субрахунків [3, 363-365].
Аналіз вітчизняної та міжнародної облікової практики неоднозначно трактує як узагальнюючі показники фінансові результати суб’єктів господарювання. Одним з аспектів проблеми організації обліку фінансових результатів є класифікація доходів і витрат.
Так, відповідно до податкового кодексу України, доходи – це загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі у виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами [6, ст. 14.1.56].
Економічний словник трактує дохід як кошти в грошовій або натуральній формі, одержані внаслідок підприємницької чи будь-якої іншої діяльності [5, 77].
Доходи згідно з П(С)БО 15 «Дохід» – це збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов’язань, які призводять до зростання власного капіталу (крім зростання капіталу за рахунок внесків власників).
Визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку згідно з вимогами П(С)БО 15 «Дохід» за такими групами:
а) дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг);
б) інші операційні доходи;
в) фінансові доходи;
г) інші доходи;
д) надзвичайні доходи.
Далі в стандарті вказано, що склад доходів, віднесених до відповідної групи, встановлено П(С)БО 3 “Звіт про фінансові результати”. Втім, необхідно наголосити, що згідно з положенням доходи класифікують за такими групами:
а) дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг);
б) інші операційні доходи;
в) дохід від участі в капіталі;
г) інші фінансові доходи;
д) інші доходи;
е) надзвичайні доходи.
Це означає, що встановлена П(С)БО 15 «Дохід» і П(С)БО 3 «Звіт про фінансові результати» класифікація доходів за групами не збігається [1, 315].
Таким чином, у зв’язку з вищевикладеним перед працівниками економічних служб і в основному перед фахівцями з бухгалтерського обліку постає завдання в розробці більш детальної класифікації фінансових результатів від певних видів діяльності, якими займається кожне конкретне підприємство. А це, в свою чергу, надасть більш дієву інформацію для проведення аналізу діяльності підприємства з метою його управління і одержання кращих результатів [1, 317].
Щодо витрат, то – це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов’язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником) [6, cт. 14.1.27].
Витратами є затрати суспільної праці й капіталу, постійного та змінного, витраченого на виробництво товару, робіт чи послуг [5, 41].
Витрати згідно з П(с)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» – це зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов’язань, які призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілу між власниками).
Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття у фінансовій звітності визначає положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати». Критичний аналіз сукупності методичних засад щодо класифікації витрат засвідчив, що впродовж останніх років склався класичний підхід до їх застосування. Однак, організація і методика обліку потребує вдосконалення за окремими напрямами, зокрема: необхідність уточнення підходів щодо віднесення витрат до конкретної їх складової, уточнення і конкретизація методичних засад класифікації та обліку витрат звітного періоду, забезпечення витрат наступних періодів, витрат майбутніх періодів і зменшення доходу та власного капіталу [2, 87].
Іноземний досвід відзначає, що пріоритетним є принцип нарахування витрат, який базується на відображенні доходів і видатків в міру їх виникнення, а не в міру фактичного отримання або виплати грошових коштів. Використання цього принципу передбачає:
– відображення операції у звітності того періоду, в якому вона була проведена;
– визнання операції на момент її здійснення;
– формування інформації про зобов’язання до оплати і зобов’язаннях до отримання, а не тільки про фактично проведені платежі та отримані доходи.
Застосування цього принципу дозволяє відображати доходи і видатки в міру виникнення споживання та економічних вигод. Він дає повну інформацію про державні активи і зобов’язання, відкриває великі можливості складання прогнозу впливу господарських операцій на фінансову стійкість. Проте у системі обліку методом нарахування є один принциповий недолік, що стримує його застосування більшістю країн – складність і трудоємкість [3, 368].
Висновки. Таким чином, на нашу думку, для ефективного функціонування бухгалтерського обліку в Україні як такого, зокрема і облікового забезпечення фінансових результатів суб’єктів господарювання підприємницької та непідприємницької діяльності, перш за все необхідно узгодити між собою всі нормативні документи, які регулюють цю сферу. Невідповідність П(С)БО один одному, не беручи до уваги практичну відсутність їх узгодження з нормативами міжнародної бухгалтерської практики, свідчить про некоректність формулювання окремих нормативних документів щодо облікового забезпечення фінансових результатів суб’єктів господарювання підприємницької та непідприємницької діяльності, яка припускає неабияку можливість виникнення непорозумінь в цій сфері між суб’єктами господарювання та перевіряючими органами.
СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ
- Бенько М., Сопко В. Сутність та класифікація фінансових результатів діяльності підприємств в бухгалтерському обліку // Економічний аналіз – 2007 – Випуск 1 (17) – С. 315-317.
- Коришко Н. Організація обліку фінансових результатів суб’єктів підприємницької діяльності // Економічний аналіз – 2010 – Випуск 6 – С. 84-86.
- Левицька С. Фінансові результати діяльності одержувачів бюджетних коштів: економічна сутність, вітчизняна та міжнародна практика обліку // Економічний аналіз – 2008 – Випуск 2 (18) – С. 361-369.
- Новыйэкономическийсловарь [уклад. А. Н. Азрилияна та ін.]. — Москва: Институтновойэкономики, 2006. — 320 с.
- Новий економічний словник [уклад. Й. Завадський та ін.].— Київ. Кондор, 2006. — 355 с.
- Податковий кодекс України : за станом на 6 груд. 2012 р. / Верховна Рада України. – Офіц. вид. – К.: Парлам. вид-во, 2012. – 544 с. – (Бібліотека офіційних видань).