У статті розглянуто правові засади застосування податкової знижки з податку на доходи фізичних осіб в контексті аналізу витрат, які дозволені для включення до податкової знижки з податку на доходи фізичних осіб. Досліджено підзаконні нормативно-правові акти та судову практику у цій сфері.

Ключові слова: податкова знижка, платник податку, іпотека, благодійні внески, знижка на навчання, доступне житло, страхові платежі.

 

The article deals with the legal principles applying tax relief of tax on personal income in the analysis of costs that are allowed to include tax relief tax on personal income. Investigated subordinate regulations and judicial practice in this area.

Key words: tax relief, the taxpayer, mortgages, charitable contributions, discount on studying, affordable housing, insurance payments.

 

В статье рассмотрены правовые основы применения налоговой скидки по налогу на доходы физических лиц в контексте анализа затрат, которые разрешены для включения в налоговую скидку по налогу на доходы физических лиц. Исследованы подзаконные нормативно-правовые акты и судебная практика в этой сфере.

Ключевые слова: налоговая скидка, налогоплательщик, ипотека, благотворительные взносы, скидка на обучение, доступное жилье, страховые платежи.

 

Постановка проблеми. Дослідження правових засад застосування податкової знижки з податку на доходи фізичних осіб  є важливим, оскільки в період реформування податкової системи важливими завданнями є реалізація принципу  соціальної справедливості, зниження податкового навантаження на фізичних осіб, декларування доходів фізичними особами. Актуальним і цікавим для дослідження є те, що податкова знижка в механізмі податку на доходи фізичних осіб відіграє особливу роль, вона виконує ряд завдань. Податкова знижка – зменшує податковий тягар фізичних осіб; є механізмом завдяки якому кошти фізичних осіб вкладаються в освіту, медицину, благодійність, страхування, альтернативні джерела палива, тобто фізичні особи вкладаючи кошти допомагають державі у реалізації її завдань; є стимулом для декларування доходів фізичних осіб.

Аналіз останніх досліджень та публікацій. Питання правових засад отримання податкової знижки з податку на доходи фізичних осіб  у різних його аспектах досліджували такі науковці як: О. О. Головашевич, О. М. Десятнюк, П. П. Дубинецька, М. В. Кармаліта, Д. А. Кобильнік, І. Є. Криницький, М. П. Кучерявенко, М. С. Онуфрик, О. В. Покотаєва, А. М. Соколовська, Д. В. Тимошевський.

Мета і завдання дослідження. Мета дослідження полягає у аналізі застосування податкової знижки з податку на доходи фізичних осіб, а саме визначення витрат, які дозволені для включення до податкової знижки з податку на доходи фізичних осіб на основі аналізу нормативно-правових актів та правозастосовчої практики.

Виклад основного матеріалу. Платник податку має право включати до податкової знижки у зменшення оподаткованого доходу платника податку за наслідками звітного податкового року фактично здійснені ним протягом звітного податкового року витрати передбаченні у підпунктах пункту 166.3 статті 166 Податкового кодексу України (далі – ПКУ). Підставою для надання пільги у вигляді податкової знижки є характер та суспільне значення здійснюваних платниками податків витрат [3, c.16].

Першим випадком витрат, які платник може включити до податкової знижки є частина суми процентів, сплачених таким платником податку за користування іпотечним житловим кредитом відповідно до пп.166.3.1 п.166.3 статті 166 ПКУ. Спочатку потрібно визначити, що означають поняття «іпотека» і «іпотечний житловий кредит».

Іпотека – вид забезпечення виконання зобов’язання нерухомим майном, що залишається у володінні і користуванні іпотекодавця, згідно з яким іпотекодержатель має право в разі невиконання боржником забезпеченого іпотекою зобов’язання одержати задоволення своїх вимог за рахунок предмета іпотеки переважно перед іншими кредиторами цього боржника у порядку передбаченому законом[12].

Відповідно до пп. 14.1.87 п. 14.1 статті 14 ПКУ іпотечний житловий кредит – фінансовий кредит, що надається фізичній особі банківською чи іншою фінансовою установою відповідно до закону строком не менш як на п’ять повних календарних років для фінансування витрат, пов’язаних з придбанням квартири (кімнати) чи житлового будинку (його частини) або будівництвом житлового будинку (його частини), що надаються у власність позичальника, з прийняттям кредитором такого житла (землі, що знаходиться під таким житловим будинком, у тому числі присадибної ділянки) у заставу.

Враховуючи норми ПКУ та положення Закону України «Про іпотеку», скористатися податковою знижкою можуть платники податку, в яких договори на отримання кредиту на придбання (будівництво) житла відповідають одночасно таким умовам:

• у кредитному договорі має бути зазначено, що його видано на придбання (будівництво) житла, яке приймається кредитором у заставу;
• до кредитного договору в обов’язковому порядку має бути укладений договір іпотеки (застави) нерухомого майна, що придбавається чи будується, який є невід’ємним доповненням до такого кредитного договору;
• договір іпотеки (застави) обов’язково має бути нотаріально посвідченим;
• кредит має бути отриманий від банку чи іншої фінансової установи;
• договір про іпотечний кредит укладено на термін не менше 5 років[1, с.540].

Платник податку – резидент має право включити до податкової знижки частину суми процентів за користування іпотечним житловим кредитом, наданим позичальнику в національній або іноземній валютах, фактично сплачених протягом звітного податкового року. При сплаті процентів за іпотечним житловим кредитом в іноземній валюті сума платежів за такими процентами, здійснених в іноземній валюті, перераховується у гривні за офіційним валютним (обмінним) курсом Національного банку України, що діє на день сплати таких процентів відповідно до абзаців 1, 2 пункту 175.1 статті 175 ПКУ.

Таке право виникає в разі якщо за рахунок іпотечного житлового кредиту будується чи купується житловий будинок (квартира, кімната), визначений платником податку як основне місце його проживання, зокрема згідно з позначкою в паспорті про реєстрацію за місцезнаходженням такого житла. Цікавою є справа, яка перебувала на розгляді у Вищому адміністративному суді України, коли контролюючі органи не хотіли враховувати суми процентів за іпотечним договором, так як податкова адреса і місце реєстрації не співпадали. Судами встановлено, що ОСОБА_1 звернувся до ДПІ з заявою від 28 листопада 2013 року, в якій просив повернути йому з бюджету 7859,24 грн. від суми сплаченого податку з доходів фізичних осіб у зв’язку із застосуванням податкової знижки зі сплати відсотків за іпотечним кредитом та вчинити необхідні дії по визначенню його податкової адреси: 02095, АДРЕСА_1. Проте встановлено, що згідно з договором кредиту від 26 травня 2006 року №44.05-537/1, іпотечним договором від 26 травня 2006 року №44.02-702/1 та договором купівлі-продажу квартири від 26 травня 2014 року, ОСОБА_1 на умовах іпотечного житлового кредиту придбав квартиру АДРЕСА_3 загальною площею 58 кв. м., та яка визначена ним як основне місце проживання[17]. З матеріалів справи вбачається, що податкова адреса одна, а основне місце проживання інше. Проте суд відмовляє у задоволенні касаційної скарги ДПІ і зобов’язує ДПІ не чинити перешкод у реалізації права на податкову знижку, оскільки основне місце проживання і місцезнаходження житла, яке перебуває в іпотеці співпадає.

Якщо будинок (квартира, кімната) купується за рахунок іпотечного житлового кредиту, частина суми процентів, що включається до податкової знижки платника податку – позичальника іпотечного житлового кредиту, дорівнює добутку суми процентів, фактично сплачених платником податку протягом звітного податкового року в рахунок його погашення, і коефіцієнта, що враховує мінімальну площу житла для визначення податкової знижки. Тобто, «податкова знижка» = «сума процентів за звітний податковий рік» * коефіцієнт.

Відповідно до абзацу 2 пункту 175.2 статті 175 у разі якщо будинок (квартиру, кімнату) збудовано за рахунок іпотечного житлового кредиту, частина суми процентів, що включається до податкової знижки платника податку – позичальника іпотечного житлового кредиту, нарахована в перший рік погашення такого кредиту, може бути включена до податкової знижки за результатами звітного податкового року, в якому збудований об’єкт житлової іпотеки переходить у власність платника податку та починає використовуватися як основне місце проживання, з послідовним перенесенням права на включення до податкової знижки наступних щорічних фактично сплачених платником податку сум процентів протягом передбаченого пунктом 175.4 статті 175 ПКУ строку дії права на включення частини таких процентів до податкової знижки.

Коефіцієнт, що вираховує мінімальну площу житла для визначення податкової знижки на суму процентів за іпотечним житловим кредитом, обчислюється за такою формулою:

К = МП / ФП,

де К – коефіцієнт; МП – мінімальна загальна площа житла, що дорівнює 100 квадратним метрам; ФП – фактична загальна площа житла, що будується (придбавається) платником податку за рахунок іпотечного кредиту. У разі якщо цей коефіцієнт більший ніж одиниця, до податкової знижки включається сума фактично сплачених процентів за іпотечним кредитом без застосування такого коефіцієнта. Тобто, у пункті 175.3 статті 175 ПКУ відображається певна соціальна спрямованість, оскільки встановлюється мінімальна величина фактичної площі житла при якій він застосовується.

Відповідно до пунктів 175.4 і 175.5 статті 175 ПКУ право на включення до податкової знижки надається платнику податку за одним іпотечним кредитом протягом 10 послідовних календарних років починаючи з року, в якому: об’єкт житлової іпотеки придбавається; збудований об’єкт житлової іпотеки переходить у власність платника податку та починає використовуватися як основне місце проживання.

У разі якщо іпотечний житловий кредит має строк погашення більше ніж 10 календарних років, право на включення частини суми процентів до податкової знижки за новим іпотечним житловим кредитом виникає у платника податку після повного погашення основної суми та процентів попереднього іпотечного житлового кредиту[19].

Проте Податковим кодексом України передбачено ряд причин коли платник податку може відновити право на включення частини суми процентів, фактично сплачених за новим іпотечним житловим кредитом, до податкової знижки без дотримання зазначених строків у разі:

а) примусового продажу або конфіскації об’єкта іпотеки у випадках, передбачених законом;

б) ліквідації об’єкта житлової іпотеки за рішенням місцевого органу виконавчої влади або органу місцевого самоврядування у випадках, передбачених законом;

в) зруйнування об’єкта житлової іпотеки або визнання його непридатним для використання з причин непереборної сили (форс-мажорних обставин);

г) продажу об’єкта іпотеки у зв’язку з неплатоспроможністю (банкрутством) платника податку.

У разі якщо сума одержаного фізичною особою іпотечного житлового кредиту перевищує суму, витрачену на придбання (будівництво) предмета іпотеки, до складу витрат включається сума відсотків, сплачена за користування іпотечним кредитом у частині, витраченій за цільовим призначенням. У цьому випадку держава перестрахувалася, оскільки вона надає податкову знижку через її суспільну значущість, а якщо гроші надані у кредит і проценти використовуються не за призначенням, то відповідно і особа втрачає право на податкову знижку.

Наступним видом витрат, зазначених у підпункті 166.3.2 пункту 166.3 статті 166 ПКУ, який ми будемо досліджувати будуть суми коштів або вартість майна, переданих платником податків у вигляді пожертвувань або благодійних внесків неприбутковим організаціям, зареєстрованим в Україні та внесеним до Реєстру неприбуткових організацій та установ на дату передачі таких коштів та майна, у розмірі, що не перевищує 4 відсотки суми його загального оподатковуваного доходу такого звітного року.

Важливим у даному виді витрат є те, що вони передаються неприбутковим організаціям, які внесені до реєстру. Реєстр неприбуткових організацій та установ – це автоматизована система збору, накопичення та обробки даних про неприбуткові підприємства, установи та організації та їх відокремлені підрозділи, доходи яких згідно ПКУ звільняються від сплати на прибуток[11]. Тобто, перед тим як здійснити пожертвування чи благодійний внесок потрібно пересвідчитись, що установа чи організаціє є у Реєстрі.

Згідно положення про Реєстр неприбуткових установ та організацій до реєстру вносяться: (0001) – органи державної влади України; (0002) – установи, організації, створені органами державної влади України, що утримуються за рахунок коштів відповідних бюджетів; (0003) – органи місцевого самоврядування; (0004) – установи, організації, створені органами місцевого самоврядування, що утримуються за рахунок коштів відповідних; (0005) – благодійні фонди (організації), створені у порядку, визначеному законом для провадження благодійної діяльності; (0006) – громадські організації, створені з метою надання реабілітаційних, фізкультурно-спортивних для інвалідів (дітей-інвалідів) та соціальних послуг, правової допомоги, провадження екологічної, оздоровчої, аматорської спортивної, культурної, просвітньої, освітньої та наукової діяльності, громадські організації інвалідів, спілки громадських організацій інвалідів та їх місцеві осередки, створені згідно з відповідним законом; (0007) – творчі спілки; (0008) – політичні партії; (0009) – пенсійні фонди; (0010) – кредитні спілки; (0011) – юридичні особи, діяльність яких не передбачає отримання прибутку та інші установи і організації передбаченні цим положенням[11].

Ми вважаємо, що встановлений поріг у 4 відсотки є досить низьким і у майбутньому його потрібно збільшувати. Наприклад, загальний оподатковуваний дохід звітного року у вигляді заробітної плати становить 50000 гривень, тобто особа зможе включити у витрати максимум 2000 гривень податкової знижки. Після чого зможе повернути 300 гривень коштів внаслідок застосування знижки. Враховуючи те, що з 50000 гривень особа заплатила 7500 гривень податків за ставкою 15%.

Наступним видом витрат, які ми будемо досліджувати є витрати на навчання. Варто зазначити, що дуже прогресивним є те, що витрати на освіту включенні в перелік податкової знижки, оскільки цей напрямок діяльності держави є суспільно необхідним і важливим. У Законі «Про освіту» вказується, що освіта – основа інтелектуального, культурного, духовного, соціального, економічного розвитку суспільства і держави[13]. У підпункті 166.3.3 пункту 163.3 статті 163 Податкового кодексу України вказується, що до податкової знижки включаються суму коштів, сплачених платником податку на користь закладів освіти для компенсації вартості здобуття середньої професійної або вищої освіти такого платника податку та/або члена його сім’ї першого ступеня споріднення, який не одержує заробітної плати.

Виходячи із даного твердження потрібно дослідити, що відноситься до професійної середньої і вищої освіти. Вища освіта – сукупність систематизованих знань, умінь і практичних навичок, способів мислення, професійних, світоглядних і громадянських якостей, морально-етичних цінностей, інших компетентностей, здобутих у вищому навчальному закладі (науковій установі) у відповідній галузі знань за певною кваліфікацією на рівнях вищої освіти, що за складністю є вищими, ніж рівень повної загальної середньої освіти[9]. Відповідно до Закону України «Про вищу освіту» є вищі навчальні заклади таких типів: університет, інститут, коледж.

Професійно-технічна освіта є комплексом педагогічних та організаційно-управлінських заходів, спрямованих на забезпечення оволодіння громадянами знаннями, уміннями і навичками в обраній ними галузі професійної діяльності, розвиток компетентності та професіоналізму, виховання загальної і професійної культури. Професійно-технічна освіта здобувається у професійно-технічних навчальних закладах[14].

При сплаті за навчання у перелічених вище навчальних закладах платники податку можуть реалізувати своє право на податкову знижку. При чому слід зазначити, що всі заклади освіти, при навчанні у яких надається знижка повинні бути виключно вітчизняними, оскільки це передбачено у визначенні податкової знижки у ПКУ.

У даній статті витрат передбачено, що платник податку має право на отримання податкової знижки у двох випадках. Перший випадок це коли він навчається сам і паралельно працює, внаслідок чого отримує заробітну плату. Другий випадок це коли платник податку не навчається, проте навчається член його сім’ї першого ступеня споріднення і цей член сім’ї не отримує заробітної плати. Зазначимо, що членами сім’ї фізичної особи першого ступеня споріднення вважаються її батьки, чоловік або дружина, діти, у тому числі усиновлені. Інші члени сім’ї фізичної особи вважаються такими, що мають другий ступінь споріднення відповідно до підпункту 14.1.263 пункту 14.1 статті 14 ПКУ.

Також відповідно до статей 180 та 199 Сімейного кодексу України від 10.01.2002 р. N 2947-III батьки повинні утримувати своїх неповнолітніх дітей (до 18 років), а якщо повнолітні діти продовжують навчання і у зв’язку з цим потребують матеріальної допомоги, то батьки зобов’язані утримувати їх до досягнення двадцяти трьох років[15]. Таким чином можна говорити про ситуацію коли повнолітня дитина підписала від свого іменні договір з навчальним закладом, але батьки платять за неї кошти і як наслідок мають право на податкову знижку.

Сума податкової знижки не може перевищувати розміру доходу, визначеного в абзаці першому підпункту 169.4.1 пункту 169.4 статті 169 ПКУ, в розрахунку на кожну особу, яка навчається, за кожний повний або неповний місяць навчання протягом звітного податкового року. Таким чином у 2015 році ця сума розраховується як 1218 * 1,4 = 1710 гривень в один місяць. За рік максимальна межа податкової знижки на навчання дорівнює 20520 гривень.

Варто зазначити, що працюючий студент вже не перебуває на утриманні батьків, так як має свої джерела доходу у вигляді заробітної плати[20].

Податкова знижка на навчання відіграє дуже важливу роль, оскільки має соціальний ефект – дає можливість людям зменшити своє податкове навантаження під час навчання родичів першого ступеня споріднення, або самого себе. Держава таким чином розвиває один із найважливіших напрямків розвитку будь-якого суспільства – освіту, оскільки більше осіб буде вступати у навчальні заклади знаючи, що буди муть мати змогу отримати пільгу.

Відповідно до пункту 7 статті 281 Цивільного кодексу України повнолітні жінка або чоловік мають право за медичними показаннями на проведення щодо них лікувальних програм допоміжних репродуктивних технологій згідно з порядком та умовами, встановленими законодавством[18].

Тобто передбачено право на застосування репродуктивних технологій. Додатковим елементом до цього права ми вважаємо податкову знижку до якої включається ще одна витрата передбачена пп. 166.3.6 п.166.3 статті 166 ПКУ а саме, суму витрат платника податку на: оплату допоміжних репродуктивних технологій згідно з умовами, встановленими законодавством, але не більше ніж сума, що дорівнює третині доходу у вигляді заробітної плати за звітний податковий рік та оплату вартості державних послуг, пов’язаних з усиновленням дитини, включаючи сплату державного мита.

Проте потрібно пам’ятати, що у статті 48 Основ законодавства про охорону здоров’я від 19.11.92 р. № 2802-XII вказано, що застосування штучного запліднення та імплантації ембріона здійснюється згідно з умовами та  порядком,  встановленими центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної  політики  у сфері охорони здоров’я, за медичними показаннями повнолітньої жінки, з якою проводиться така дія, за умови наявності письмової згоди подружжя, забезпечення анонімності донора та збереження лікарської таємниці[4].

Це означає, що порядок і умови визначаються Міністерством охорони здоров’я України. Дане питання регулюється Порядком застосування допоміжних репродуктивних технологій в Україні, який затверджений Наказом Міністерства охорони здоров’я від 09.09.2013 № 787. В цьому порядку говориться, що допоміжні репродуктивні технології – це методики лікування безпліддя, за яких маніпуляції з репродуктивними клітинами, окремі або всі етапи підготовки репродуктивних клітин, процеси запліднення і розвитку ембріонів до перенесення їх у матку пацієнтки здійснюються в умовах «іn vitro», а іn vitro – це техніка виконання експерименту чи інших маніпуляцій у спеціальному лабораторному посуді або у контрольованому середовищі поза живим організмом[6].

В цій ситуації потрібно говорити про те, що віднести до репродуктивних технологій і відповідно отримати податкову знижку можна тільки те, що передбачено вище зазначеним Наказом МОЗ України. Також, слід зазначити, що для податкової знижки на витрати репродуктивних технологій є межа. Вона не може перевищувати суму, що дорівнює третині доходу у вигляді заробітної плати за звітний податковий рік.

Проте, немає такого обмеження щодо оплати державних послуг, пов’язаних з усиновленням дитини, включаючи сплату державного мита.

У абзаці 5 статті 9 Закону України «Про альтернативні види палива» від 14.01.2000 № 1391-XIV вказано, що організаційно-економічні заходи щодо стимулювання виробництва (видобутку) та споживання альтернативних видів палива включають: надання юридичним і фізичним особам субсидій, дотацій, податкових, кредитних та інших пільг, встановлених відповідними законами України для стимулювання розробок і впровадження нових технологій, обладнання, матеріалів у процесі виробництва (видобутку) та споживання альтернативних видів палива[8].

Таким чином витрати на переобладнання транспортних засобів для використання ними альтернативних джерел палива, які включаються у податкову знижку. Можна говорити, що пільги, які надаються фізичним особам в цьому випадку є похідними, оскільки їхня наявність передбачалася у Законі України «Про альтернативні види палива».

Самий порядок переобладнання транспортних засобів, зокрема для роботи на газовому моторному паливі та альтернативних видах рідкого і газового палива, встановлений Порядком переобладнання транспортних засобів, затвердженим постановою КМУ від 21.07.10 № 607. Згідно з цією Постановою власник або його представник обирає організацію з оцінки відповідності та подає заяву про проведення оцінювання транспортного засобу, що переобладнаний відповідно до правил, нормативів і стандартів України. За результатами такого оцінювання видається сертифікат відповідності для переобладнаних автобусів та акт технічної експертизи або сертифікат відповідності для інших транспортних засобів, що переобладнані[7].

Таким чином, фізична особа, яка здійснила переобладнання транспортного засобу та використовує біопаливо (біоетанол, біодизель, стиснутий або скраплений газ та інші види біопалива), для отримання податкової знижки повинна подати документи, що підтверджують витрати для переобладнання транспорту, сертифікат відповідності та свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу (технічний паспорт).

Важливим є те, що немає обмежень щодо величини податкової знижки на суму витрат з переобладнання транспортного засобу.

До складу витрат платник податку може включити суми витрат платника податку на сплату видатків на будівництво (придбання) доступного житла, визначеного законом, у тому числі на погашення пільгового іпотечного житлового кредиту, наданого на такі цілі, та процентів за ним.

В цьому випадку потрібно дослідити поняття «доступного житла». Питання доступного житла регулюється Постановою КМУ «Про затвердження Державної цільової соціально-економічної програми будівництва (придбання) доступного житла на 2010-2017 роки». В якій зазначається, що метою Програми є підвищення рівня забезпечення громадян, що потребують поліпшення житлових умов відповідно до законодавства, житлом шляхом удосконалення існуючого та запровадження нового ефективного фінансово-інвестиційного механізму державної підтримки будівництва (придбання) доступного житла[10].

Знову, можна підкреслити те, що на рівні податкових пільг, які встановленні для покращення фінансового і соціального стану фізичних осіб, ми можемо прослідкувати, що ПКУ в певній мірі виконує норми інших законодавчих актів.

У випадку витрат передбачених пп. 166.3.8 п.166.3 статті 166 ПКУ потрібно зазначити, що їх не можна плутати з витратами зазначеними у пп. 166.3.1 п. 166.3 статті 166 ПКУ. Тепер ми можемо звернутися до судової практики у цьому питанні. Таким чином, у своїй ухвалі по справі № 802/4561/13-а Вищий адміністративний суд України вказав, що доводи податкового органу про необхідність застосування положень підпункту 166.3.1 пункту 166.3 статті 166 та статті 175 Податкового кодексу України до спірних правовідносин є неспроможними. Адже системний аналіз підпунктів 166.3.1, 166.3.8 пункту 166.3 статті 166 свідчить на користь висновку про те, що законодавець розрізняє витрати платника на сплату частини суми процентів за користування іпотечним житловим кредитом, та витрати платника (у тому числі на погашення іпотечного житлового кредиту), понесені ним на придбання (будівництво) житла саме у рамках реалізації державної програми із забезпечення громадян доступним житлом[16].

До податкової знижки звітного податкового року можна включити суму коштів, сплачених платником податку на користь закладів охорони здоров’я для компенсації вартості платних послуг з лікування такого платника податку або члена його сім’ї першого ступеня споріднення, у тому числі для придбання ліків (донорських компонентів, протезно-ортопедичних пристосувань, виробів медичного призначення для індивідуального користування інвалідів), а також суму коштів, сплачених платником податку, визнаного в установленому порядку інвалідом, на користь протезно-ортопедичних підприємств, реабілітаційних установ для компенсації вартості платних послуг з реабілітації, технічних та інших засобів реабілітації, наданих такому платнику податку або його дитині-інваліду у розмірах, що не перекриваються виплатами з фондів загальнообов’язкового державного соціального медичного страхування[5].

Не можуть бути включені до витрат на податкову знижку суми для: косметичного лікування або косметичної хірургії, включаючи косметичне протезування, не пов’язаних з медичними показаннями, водолікування та геліотерапії, не пов’язаних з лікуванням хронічних захворювань; протезування зубів з використанням дорогоцінних металів, порцеляни та гальванопластики; абортів (крім абортів, які проводяться за медичними показаннями або коли вагітність стала наслідком зґвалтування); операцій із зміни статі; лікування венеричних захворювань (крім СНІДу та венеричних захворювань, причиною яких є побутове зараження або зґвалтування); лікування тютюнової чи алкогольної залежності; придбання ліків, медичних засобів та пристосувань, оплати вартості медичних послуг, які не включено до переліку життєво необхідних, затвердженого Кабінетом Міністрів України[2].

Передбачена норма є досить важливою, оскільки орієнтована на полегшення податкового навантаження у разі, якщо особа чи член сім’ї першого ступеня споріднення звертається до закладів охорони здоров’я. Проте на разі ця норма не діє, оскільки в Прикінцевих положеннях Податкового кодексу України зазначено, що пп.166.3.4 п. 166.3 статті 166 ПКУ набирає чинності з 1 січня року, наступного за роком, у якому набере чинності закон про загальнообов’язкове державне соціальне медичне страхування. Проте, навіть якби цього не зазначалося у прикінцевих положеннях, то ці витрати не можливо було б включити до податкової знижки. Оскільки сума, яку можна було б включити є надлишком, який не покривається виплатами з фондів загальнообов’язкового державного соціального медичного страхування.

Ми вважаємо, що досить важливою є норма в якій передбачаються виключення, на лікування яких податкова знижка не поширюється. Податкова знижка несе соціальний ефект і у даному випадку надається у життєво необхідних випадках, а не поширюється на випадки додаткового задоволення своїх потреб.

Останнім видом витрат, які включаються до податкової знижки є суми витрат платника податку на сплату страхових платежів (страхових внесків, страхових премій) та пенсійних внесків, сплачених платником податку страховику-резиденту, недержавному пенсійному фонду, банківській установі за договорами довгострокового страхування життя, недержавного пенсійного забезпечення, за пенсійним контрактом з недержавним пенсійним фондом, а також внесків на банківський пенсійний депозитний рахунок, на пенсійні вклади та рахунки учасників фондів банківського управління як такого платника податку, так і членів його сім’ї першого ступеня споріднення, які не перевищують (у розрахунку за кожний з повних чи неповних місяців звітного податкового року, протягом яких діяв договір страхування): при страхуванні платника податку або за пенсійним контрактом з недержавним пенсійним фондом платника податку, або на банківський пенсійний депозитний рахунок, пенсійний вклад, рахунок учасника фонду банківського управління чи за їх сукупністю – суму, визначену в абзаці першому підпункту 169.4.1 пункту 169.4 статті 169 ПКУ; при страхуванні члена сім’ї платника податку першого ступеня споріднення або за пенсійним контрактом з недержавним пенсійним фондом, або на банківський пенсійний депозитний рахунок, пенсійний вклад, рахунок учасника фонду банківського управління на користь такого члена сім’ї чи за їх сукупністю – 50 відсотків суми, визначеної в абзаці першому підпункту 169.4.1 пункту 169.4 статті 169 ПКУ, в розрахунку на кожного застрахованого члена сім’ї.

Висновки. Перелік витрат, які включаються до податкової знижки є досить широким і спрямований на покращення податкового становища платників податків і їх стимулювання для інвестицій у вигідні для держави сфери життя суспільства – освіту, медицину, будівництво, розвиток альтернативних джерел палива. Тобто можна говорити про двохсторонній механізм, в якому немає того хто програв, оскільки виграє як і держава, так і платник податків. Наступною ознакою, якою характеризується коло витрат, що включаються до податкової знижки є наявність вказівки у інших нормативно-правових актах про можливі пільги для суб’єктів, які підпадають під їх застосування. В цій ситуації норми ПКУ є певними гарантіями пільг і стимулів, які передбачені у нашому законодавсті.

 

Література:

1. Азаров М. Я. Науково-практичний коментар до податкового кодексу України: в 3 т. / кол. Авторів [аг. редакція М. Я. Азаров]. – 2-ге вид., доп. Та перероб. – К. : Міністерство фінансів України, ДННУ «Академія фінансового управління», Національний університет ДПС України, 2011. – 942 c.
2. Національний перелік основних лікарських засобів і виробів медичного призначення : Постанова Кабінету Міністрів України від 25.03.2009 р. №333 : [Електронний ресурс]. – Режим доступу : http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/333-2009-п.
3. Онуфрик М. С. Пільгове оподаткування фізичних осіб в Україні : нормативно-правовий контекст // М. С. Онуфрик. – Фінансове право, 20113. – № 2(24). – С. 15-17.
4. Основи законодавства України про охорону здоров’я : Закон України від 19.11.1992 № 2801-XII : [Електронний ресурс]. – Режим доступу : http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/2801-12/print1390339030109824.
5. Податковий кодекс України від 02.12.2010 № 2755-VI : [Електронний ресурс]. – Режим доступу : http://zakon2.rada.gov.ua/laws/show/2755-17/print1389815297159407.
6. Порядок застосування допоміжних репродуктивних технологій в Україні : Наказ Міністерства охорони здоров’я від 09.09.2013 № 787 : [Електронний ресурс]. – Режим доступу : http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/z1697-13/print1390339030109824.
7. Порядок переобладнання транспортних засобів : Постанова Кабінету Міністрів України від 21.07.10 р. № 607 : [Електронний ресурс]. – Режим доступу :  http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/607-2010-п.
8. Про альтернативні види палива : Закон України від 14.01.2000 № 1391-XIV : [Електронний ресурс]. – Режим доступу : http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/1391-14.
9. Про вищу освіту : Закон України від 01.07.2014 № 1556-VII : [Електронний ресурс]. – Режим доступу : http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/1556-18.
10. Про затвердження Державної цільової соціально-економічної програми будівництва (придбання) доступного житла на 2010-2017 роки : Постанова Кабінету Міністрів України від 11.11.2009 № 1249 : [Електронний ресурс]. – Режим доступу :  http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/1249-2009-п/print1390339030109824.
11. Про затвердження Положення про Реєстр неприбуткових установ та організацій : Наказ Міністерства фінансів України № 37 від 24.01.2013 р. : [Електронний ресурс]. – Режим доступу : http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/z0267-13.
12. Про іпотеку : Закон України від 05.06.2003 № 898-IV України : [Електронний ресурс]. – Режим доступу : http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/898-15.
13. Про освіту : Закон України від 23.05.1991 № 1060-XII : [Електронний ресурс]. – Режим доступу : http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/1060-12.
14. Про професійно-технічну освіту : Закон України від 10.02.1998 № 103/98-ВР : [Електронний ресурс]. – Режим доступу : http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/103/98-вр.
15. Сімейний кодекс України від 10.01.2002 № 2947-III : [Електронний ресурс]. – Режим доступу : http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/2947-14/print1395656975030849.
16. Справа № 802/4561/13-а // Вищий адміністративний суд України : [Електронний ресурс]. – Режим доступу : http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/40949830.
17. Справа № 826/7499/14 // Вищий адміністративний суд України : [Електронний ресурс]. – Режим доступу : http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/41475261.
18. Цивільний кодекс України від 16.01.2003 № 435-IV : [Електронний ресурс]. – Режим доступу : http://zakon4.rada.gov.ua/laws/show/435-15/print1390339030109824.
19. Щодо алгоритму розрахунку податкової знижки : Лист Міністерства доходів і зборів України від 04.2013 р. №514/К/99-99-17-02-01-14: [Електронний ресурс]. – Режим доступу : http://www.profiwins.com.ua/uk/letters-and-orders/gna/3877-514.html.
20. Щодо застосування права на податкову знижку : Лист Міністерства доходів і зборів України від 05.2013 р. №1129/С/99-99-17-02-01-14 : [Електронний ресурс]. – Режим доступу : http://www.profiwins.com.ua/uk/letters-and-orders/gna/3880-1129.html.