Федорова Катерина Олександрівна,
студентка 5 курсу економічного факультету
спеціальності 071 «Облік і оподаткування»
Науковий керівник: Галецька Тетяна Іванівна,
к.е.н., доцент кафедри економічної теорії, менеджменту і маркетингу
Інвентаризація дебіторської заборгованості: етапи, оформлення та недоліки проведення
У статті розкрито теоретичні та практичні аспекти організації та оформлення результатів інвентаризації дебіторської заборгованості. Наголошено на важливості та необхідності її проведення. Охарактеризовано етапи проведення та зазначено недоліки, які виникають під час інвентаризації.
Ключові слова: дебіторська заборгованість, етапи проведення інвентаризації, акти звірки розрахунків, інвентаризаційні описи, підзвітні особи, результати інвентаризації.
Inventory of receivables: stages, organization and shortcomings of conducting
The article deals with the theoretical and practical aspects of organization of inventory of receivables and registration of inventory results. The importance and necessity of conducting an inventory are emphasized. The stages of inventory are characterized and also highlighted the main shortcomings that arise during the inventory.
Keywords: receivables, stages of carrying out of inventory, acts of reconciliation of calculations, inventory descriptions, accountable persons, inventory results.
Постановка проблеми. Незважаючи на форму власності та специфіку функціонування, кожен суб’єкт господарювання зосереджується на процесах виникнення та управління дебіторською заборгованістю, адже вона призводить до зменшення коштів в обороті, справляє вагомий вплив на оборотність капіталу і на фінансовий стан підприємства загалом. Від своєчасності і правильності проведення розрахункових операцій залежить виконання планів та кінцеві результати діяльності.
Головним елементом управління, що дає реальну оцінку стану відносин між покупцями/замовниками та підприємством, є інвентаризація дебіторської заборгованості. Саме за її результати власники мають змогу знати реальний стан взаємовідносин з контрагентами та з’ясувати економічну доцільність їх співпраці.
З огляду на важливість даного аспекту обліку виникає необхідність глибшого її вивчення, виявлення та усунення наявних проблем.
Аналіз останніх досліджень та публікацій. Питання обліку дебіторської заборгованості підприємств у своїх наукових працях досліджували такі вітчизняні вчені як: Ф. Бутинець, О. Височан, С. Голов, М. Огійчук, В. Сопко, О. Кияшко, В. Лінніков та В. Палій. Серед зарубіжних науковців слід зазначити Р. Дамарі, Ж. Рішара, С. Хека тощо.
Однак, питання інвентаризації дебіторської заборгованості та, власне, вивчення наявних проблем не знайшло достатнього відображення в наукових працях.
Мета та завдання дослідження. Метоюдослідження є розкриття важливості та необхідності інвентаризації дебіторської заборгованості, етапів її проведення та документального оформлення, розкриття недоліків, які виникають та визначення шляхів їх вирішення на основі узагальнення теоретичних та оцінки практичних аспектів обраної тематики.
Виклад основного матеріалу. Щодня, при здійсненні господарської діяльності на підприємстві, бухгалтер, на підставі первинних документів, відображає господарські операції у регістрах обліку. Це дозволяє отримати повну інформацію про склад, кількість та стан процесів, які відбуваються в організації. Але деякі явища не можна відстежити одразу. Тому для отримання фактичних даних розрахунків підприємства проводять інвентаризацію.
Згідно з Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підприємства зобов’язані проводити інвентаризацію активів і зобов’язань. У Постанові про затвердження порядку подання фінансової звітності визначено обов’язкові випадки проведення інвентаризації [1].
Метою інвентаризації дебіторської заборгованості є перевірка наявності залишків сум, що відносяться до розрахунків з покупцями, встановлення їх реальності і термінів виникнення, виявлення випадків безнадійних боргів і платежів, пропусків строків позовної давності і винних в цьому осіб, а також своєчасного вжиття заходів щодо зниження такої заборгованості. В процесі інвентаризації можливо виявити характер і причини дебіторської заборгованості, а також фіктивні і спірні господарські операції підприємства [12].
Порядок проведення інвентаризації дебіторської заборгованості визначений пунктом 7 розділу ІІІ Наказу Міністерства фінансів України «Про затвердження положення про інвентаризацію активів та зобов’язань» від 02.09.2014р. №879 [6].
Інвентаризація дебіторської заборгованості проводиться перед складанням річної фінансової звітності до дати балансу в період трьох місяців (тобто з 30 вересня до 31 грудня).
Згідно з п.п.7.4 Положення №879 у процесі річної інвентаризації дебіторської заборгованості комісія шляхом документальної перевірки встановлює:
— правильність розрахунків з банками, контролюючими органами, іншими підприємствами, а також зі структурними підрозділами підприємства, виділеними на окремі баланси;
— заборгованість підзвітних осіб;
— правильність і обґрунтованість сум заборгованості з нестач і розкрадань;
— правильність і обґрунтованість сум дебіторської заборгованості, у тому числі тієї, за якою строк позовної давності минув;
— реальність заборгованості матеріально-відповідальних осіб [6].
Процес інвентаризації дебіторської заборгованості можна розділити на п’ять етапів (табл.1). На кожному етапі використовують різний набір інвентаризаційних процедур і прийомів.
Таблиця 1
Етапи інвентаризації дебіторської заборгованості на підприємстві
| № | Етап інвентаризації | Особливості проведення |
| 1 | Звірка з дебіторами | Надсилання підприємством-кредитором актів звірки розрахунків (виписки про стан розрахунків довільної форми) всім своїм дебіторам. Отримання відповідей. З’ясування причин та усунення розбіжностей. |
| 2 | Проведення документальної перевірки розрахунків | Безпосередня перевірка стану розрахунків з дебіторами, перевірка заборгованості підзвітних осіб, перевірка правильності і обґрунтованості сум заборгованостей за нестачами та крадіжками. |
| 3 | Аналіз отриманих у процесі звірки та документальної перевірки відомостей | Звірка документів та записів у реєстрах обліку і перевірці дебіторської заборгованості стосовно: дотримання строку позовної давності; обґрунтованості сум, що обліковуються на рахунках обліку розрахунків з покупцями, замовниками, наданих кредитів (позик), з підзвітними особами, та іншими дебіторами. |
| 4 | Документальне оформлення результатів інвентаризації | Визначення кінцевих результатів інвентаризації, складання акту інвентаризаційної комісії, в якому вказується найменування проінвентаризованих субрахунків та суми виявленої неузгодженої дебіторської заборгованості, безнадійних боргів, а також заборгованості, за якою минув строк позивної давності. |
| 5 | Відображення результатів інвентаризації в бухгалтерському та податковому обліку | Здійснення бухгалтерських проведень. |
Інвентаризація дебіторської заборгованості починається з того, що підприємство-кредитор надсилає всім своїм дебіторам акти звірки взаємних розрахунків, в яких зазначається їх заборгованість. Затвердженої форми акту звірки немає, тому контрагенту можна направити акт звірки зроблений власноруч. Потім акти передаються інвентаризаційній комісії для підтвердження реальності заборгованості.
Після отримання зазначених актів підприємства-дебітори мають підтвердити заборгованість або заявити свої заперечення [10].
На рахунках обліку розрахунків із дебіторами залишаються виключно узгоджені суми. Відображення в обліку неврегульованих сум не допускається. Реальність даних бухгалтерського обліку про стан розрахунків підтверджується актами звірки.
Якщо при звірці розрахунків виникли розбіжності чи нез’ясовані розходження в розрахунках, які не вдалося усунути до кінця звітного періоду, то згідно з п.п. 7.2 розд. ІІІ Положення №879 кожна з сторін залишає в своєму балансі ті суми заборгованості, які підтверджуються документами і вважаються правильними [6].
Причому в Інструкції № 69, яка раніше регулювала питання інвентаризації, зазначалося, що в разі неузгодження розбіжностей між дебітором і кредитором зацікавлена сторона вживає заходів щодо врегулювання таких розбіжностей в установленому порядку. Тобто вона має право передати матеріали про ці розбіжності для прийняття рішення до господарського суду. Таке право існує і в сьогоднішніх реаліях [10].
Якщо підприємство-контрагент на дату проведення інвентаризації виступає одночасно і дебітором, і кредитором, то йому передають виписку із зазначенням окремо дебіторської і окремо кредиторської заборгованості. А все тому, що згідно з п. 3 розд. IV НП(С)БО 1 згортання статей активів і зобов’язань є недопустимим, крім випадків, передбачених відповідними П(С)БО. На те, що суми дебіторської і кредиторської заборгованостей слід відображати розгорнуто, вказує також Інструкція № 291 в описі рахунків класу 6 [8, 9].
Наказом або розпорядженням керівника підприємства створюється інвентаризаційна комісія, яка особливу увагу повинна приділяти перевірці дат виникнення і строків погашення дебіторської заборгованості підприємства, простроченій заборгованості, а також її оцінюванню.
Результати інвентаризації розрахунків оформлюються інвентаризаційним актом (описом). Варто зазначити, що типової форми цього документа не існує. Тому кожне підприємство розробляє його самостійно виходячи з власних потреб та міркувань.
При інвентаризації розрахунків інвентаризаційні описи складаються в розрізі кожного виду заборгованості: нормальна, сумнівна, безнадійна, – та за кодами бухгалтерських рахунків.
В акті перераховуються рахунки, за якими проводилась інвентаризація, зазначаються суми неузгодженої заборгованості, безнадійних боргів, а також заборгованості, щодо якої минув строк позовної давності. За цими видами заборгованості до акту інвентаризації розрахунків додається довідка, в якій наводяться назви й адреси дебіторів, сума заборгованості, зазначаються причини її виникнення, з якого часу та на підставі яких документів вона виникла. За сумою дебіторської заборгованості підприємства, за якою минув термін позовної давності, в довідці зазначаються особи, які винні в пропущенні цих термінів [5].
Окремо складають акт інвентаризації заборгованості, строк позовної давності якої минув і яка планується до списання, та акт інвентаризації розрахунків щодо відшкодування матеріальних збитків.
В акті інвентаризації розрахунків з відшкодування матеріальних збитків зазначають такі дані:
- прізвище боржника;
- за що і коли виник борг;
- дату прийняття рішення суду або іншого органу (добровільної згоди боржника) про відшкодування суми матеріальних збитків. Якщо таке рішення не прийняте, зазначають дату пред’явленого підприємством позову;
- суму заборгованості на дату інвентаризації [10].
При інвентаризації підзвітних сум перевіряють представлені звіти підзвітних осіб по виданих авансах з урахуванням їх цільового використання.
Інвентаризація підзвітних сум дає можливість встановити, чи не обліковуються підзвітні суми за працівниками, які звільнились і які не входять до штату підприємства.
Якщо підзвітні особи до встановленого комісією строку не відзвітуються по своїй заборгованості, комісія складає акт про недостачу підзвітних сум і вживає заходи щодо відшкодування збитку із заробітної плати, а в окремих випадках стягнення проводиться в судовому порядку.
Щоб запобігти внесенню змін без відома комісії, на кожній сторінці опису (акту) прописом проставляється кількість порядкових номерів позицій, записаних на цій сторінці. Всі виправлення в описах (актах) мають бути обговорені та завірені всіма членами комісії [7].
Остаточні результати проведеної інвентаризації можна визначити лише за порівняльними відомостями.
Порівняльні відомості – найважливіші заключні документи, що складаються на підсумковій стадії інвентаризаційного процесу. В них відображаються результати, які представляють собою розбіжності між обліковими і фактичними залишками, тобто між показниками за даними бухгалтерського обліку та даними інвентаризаційних описів. В облікових даних залишки виведені по всіх наданих прибутково-видаткових документах на дату інвентаризації.
За наслідками проведеної інвентаризації інвентаризаційною комісією складається протокол із зазначенням стану розрахунків, результатів інвентаризації, висновків та пропозицій щодо заліку недостач і лишків і т.д.
Протокол інвентаризаційної комісії повинен розглядатися і затверджуватися керівником підприємства в 5-денний термін. Остаточну причину невідповідності фактичної наявності майна бухгалтерським даним встановлює лише адміністрація [7].
В будь-якому випадку, якщо за результатами проведеної інвентаризації виявлені розбіжності між фактичною наявністю і обліковими даними, повинен бути виданий наказ керівника підприємства, відповідно до якого в обліку виправляються всі виявлені розбіжності, а результати включаються до звіту за той період, в якому була закінчена інвентаризація, а також до річного звіту.
Найбільшою проблемою інвентаризації розрахунків є одержання від підприємств-дебіторів відповідей на всі надіслані ним листи, тобто акти звірки, з підтвердженням або не підтвердженням зазначених даних. Вимогами чинного законодавства України, у тому числі Положенням № 879, не визначено обов’язку контрагента підписувати акти звірки взаємних розрахунків. Тому, це питання стосується більше порядності і відповідальності контрагентів.
Однак в деяких моментах не підписання акту може свідчити про проведення інвентаризації з порушеннями.
Так, згідно з п.7 розд. І Положення №879, недотримання вимог проведення обов’язкової інвентаризації (наприклад, при зміні матеріально відповідальних осіб, перед складанням річної фінансової звітності та ін.) може призвести до адміністративної відповідальності. Крім того, фінансова звітність, складена без попереднього проведення інвентаризації, може бути визнана недостовірною [6].
Однак, суми непідтверджених заборгованостей мають бути відображені у довідці до акту інвентаризації, яку складають у довільній формі.
Щоб змусити контрагента підписувати акти звірки розрахунків Державна аудиторська служба України у листі Щодо актів звіряння розрахунків з контрагентами від 20.02.2017 р. № 25-16/104. зазначила, що «… для уникнення непорозумінь щодо складання та підписання акта звірки взаємних розрахунків сторони мають право обумовити зазначене питання умовами договору (наприклад, необхідність звірки; строки (періодичність) проведення звірки; порядок її проведення; строки для надання відповіді на повідомлення, що пов’язані зі звіркою, тощо).» [11].
В літературних джерелах питання інвентаризації зазвичай розглядається зі сторони визначення нестач та лишок.
Проте, при дослідженні результатів проведення інвентаризації розрахунків з покупцями може виникнути значно більше ситуацій. Серед яких можна виділити наступні:
1) необхідність донарахування дебіторської заборгованості покупців;
2) необхідність зменшення дебіторської заборгованості покупців;
3) зміна дебіторською заборгованістю класифікаційної групи;
4) списання простроченої дебіторської заборгованості;
5) необхідність визнання сумнівної дебіторської заборгованості;
6) відновлення заборгованості з позабалансового рахунку;
7) списання дебіторської заборгованості з позабалансового рахунку.
Бухгалтерські проведення зазначених варіантів інвентаризації розрахунків з покупцями наведено в таблиці 2.
Таблиця 2
Кореспонденція бухгалтерських рахунків з обліку результатів інвентаризації дебіторської заборгованості
| № | Зміст господарської операції | Бухгалтерські проведення | |
|---|---|---|---|
| Дебет | Кредит | ||
| 1 | Донараховано дебіторську заборгованість покупців | 36 | 70 |
| 2 | Зменшено дебіторську заборгованість покупців (сторно) | 36 | 70 |
|
3
|
Зміна класифікаційної групи дебіторської заборгованості: а) довгострокову заборгованість визнано поточною; | 36 | 18 |
| б) поточну заборгованість визнано довгостроковою; | 18 | 36 | |
| 4 | Дебіторська заборгованість яка підлягає списанню: а) відображено списання дебіторської заборгованості; | 944 | 36 |
| б) відображено списану дебіторську заборгованість у позабалансовому обліку. | 0,71 | – | |
| 5 | Дебіторську заборгованість визнано сумнівною (нарахування резерву сумнівних боргів) | 944 | 38 |
| 6 | Дебіторська заборгованість втратила ознаку сумнівної і переведена до поточної | 38 | 716 |
| 7 | Списано остаточну дебіторську заборгованість з позабалансового обліку | – | 071 |
| 8 | Повернуто ознаку поточної дебіторської заборгованості раніше списаній дебіторській заборгованості | 36 |
716 / 071 |
Джерело: розроблено автором на основі [12].
Висновки. Таким чином, потреба у проведенні інвентаризації дебіторської заборгованості зумовлена тим, що власникам підприємства необхідно знати реальний стан розрахунків з покупцями/замовниками, тобто дослідити економічну доцільність та правильність господарських операцій, дотримання законності їх здійснення. За допомогою результатів інвентаризації органи управління мають можливість вчасно та швидко визначити шляхи вирішення проблем у розрахунках та упередити виникнення дебіторської заборгованості в майбутньому. Врахування всіх нюансів та проблем проведення інвентаризації дебіторської заборгованості дасть змогу отримати якісні результати інвентаризації, що в свою чергу дозволить покращити облік та аналіз розрахунків з покупцями, замовниками та підзвітними особами на підприємстві.
Список використаних джерел
- Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні : Закон України від 16.07.1999 № 996-XIV. URL: http://zakon.rada.gov.ua (дата звернення: 24.04.2020).
- Смаржанюк Т. П. Інвентаризація – один із головних методів обліку і контролю. Young Scientist. 2015. № 2 (17). С. 66-69.
- Сопко В. В. Бухгалтерський облік : навч. посібник. 3-тє вид., перероб. і доп. К. : КНЕУ. 2000. 578 с.
- Коритник Л.П. Сучасні погляди на інвентаризацію як методичний прийом обліку і контролю. Вісник БДФА. Облік, аудит і аналіз. 2009. С.320-325.
- Верхоглядова Н. І., Шило В. П., Ільїна С. Б. та ін. Бухгалтерський фінансовий облік: теорія та практика: Навчально-практичний посібник. К.: Центр учбової літератури. 2010. 536 с.
- Про затвердження Положення про інвентаризацію активів та зобов’язань : Наказ Міністерства фінансів України від 02.09.2014 №879. URL: https://zakon.rada.gov.ua/laws/show/z1365-14 (дата звернення: 24.04.2020).
- Гнатенко Є.П., Горячковська О.С. Нормативно-правові засади обліково-аналітичного забезпечення розрахунків з покупцями та замовниками. Young Scientist. 2016. № 10 (37). С. 351- 354.
- Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності». URL: http://zakon.rada.gov.ua/laws/show/z0336-13 (дата звернення: 24.04.2020).
- Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій : наказ Міністерства фінансів України від 30.11.1999 за № 291. URL: http://zakon3.rada.gov.ua/laws/show/z0893-99 (дата звернення: 24.04.2020).
- Електронний журнал iFactor. Інвентаризуємо дебіторську і кредиторську заборгованості. URL: https://i.factor.ua/ukr/journals/nibu/2017/december/issue-98/article-32554.html (дата звернення: 24.04.2020).
- Лист Державної аудиторської служби України від 20.02.2017 р. №25-16/104 Щодо актів звіряння розрахунків з контрагентами. URL: http://document.ua/shodo-aktiv-zvirjannja-rozrahunkiv-z-kontragentami-doc322009.html (дата звернення: 24.04.2020).
- Барановська Т.В., Ковальчук В.В. Обліково-контрольне забезпечення управління розрахунками з покупцями. Проблеми теорії та методології бухгалтерського обліку, контролю і аналізу. 2018. № 3 (41). С. 3-12.